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Lukas Bühlmann
Thomas Nabholz
Ende 2020 hat der deutsche Gesetzgeber ein neues Gesetz im Bereich der Mehrwertsteuer verabschiedet, welches zahlreiche Änderungen für den grenzüberschreitenden Online-Handel zwischen der Schweiz und Deutschland mit sich bringt. Im nachfolgenden Gastbeitrag erklärt, Dr. Carsten Föhlisch, Executive Director Legal Services der Trusted Shops GmbH und Inhaber der Kanzlei FÖHLISCH Rechtsanwälte, die Grundzüge der neuen Vorschriften und was dies für Schweizer Anbieter bedeutet.
Rechtlicher Hintergrund
In Hinblick auf die zunehmende Bedeutung des Cross-Border-Handels und des jährlichen Mehrwertsteuerverlusts der Mitgliedstaaten von ca. 5 Mrd. € bei Online-Umsätzen hat der Europäische Rat bereits am 5.12.2017 das sog. E-Commerce-Paket beschlossen. Als Teil dieses Pakets wurde die Richtlinie (EU) 2017/2455 in Bezug auf bestimmte mehrwertsteuerliche Pflichten für die Erbringung von Dienstleistungen und für Fernverkäufe von Gegenständen verabschiedet.
Diese wurde in Deutschland durch das Jahressteuergesetz 2020 (JStG) umgesetzt, welches am 1.7.2021 in Kraft getreten ist. Ursprünglich hätten die umsatzsteuerrechtlichen Neuregelungen bereits zum 1.1.2021 in Kraft treten sollen. Auf Vorschlag der Europäischen Kommission hat der Rat jedoch infolge der Corona-Pandemie eine Verschiebung des Inkrafttretens zum 1.7.2021 beschlossen. Dieser Zeitpunkt wurde in der deutschen Umsetzung ebenfalls berücksichtigt.
Vorherige Rechtslage
Im Falle des grenzüberschreitenden Handels innerhalb der EU galt zuvor gem. § 3 Abs. 6 UStG, dass Online-Händler die Umsatzsteuer in dem Mitgliedstaat abzuführen hatten, aus dem die Waren an Verbraucher versendet wurden.
Dies galt nach der sog. Versandhandelsregelung gem. § 3c Abs. 3 UStG a.F. jedoch nur, wenn die länderspezifischen Lieferschwellen zwischen 35.000 – 100.000 € nicht überschritten wurden. Im Falle der Überschreitung einer Lieferschwelle musste sich ein Unternehmer im jeweiligen Empfängerland der Warensendungen steuerrechtlich registrieren und dort die Umsatzsteuer abführen.
Beispiel: Ein deutscher Online-Händler versandte jährlich an österreichische Verbraucher Waren im Wert von 50.000 € (netto). Die Lieferschwelle für den Versand nach Österreich betrug jedoch 35.000 €. Demzufolge musste sich der Händler in Österreich steuerrechtlich registrieren und die dortige Umsatzsteuer in Höhe von 20 % abführen.
Online-Händler mussten also die länderspezifischen Lieferschwellen berücksichtigen. Bei Überschreitung der Lieferschwellen waren umsatzsteuerrechtliche Registrierungen sowie die Zahlung des (ggf. höheren) Umsatzsteuersatzes im jeweiligen Bestimmungsland erforderlich.
Was ändert sich für Online-Händler?
Seit dem 1.7.2021 ist die bisherige Lieferschwellenregelung entfallen und wurde durch die sog. Fernverkaufsregelung ersetzt. Diese regelt gem. § 3c Abs. 1 – 3 UStG, dass Online-Händler die Umsatzsteuer an dem Ort, an dem sich ein Gegenstand bei Beendigung der Versendung oder Beförderung an den Verbraucher befindet, zu entrichten haben. Dies gilt jedoch nur, wenn Online-Händler eine Lieferschwelle in Höhe von 10.000 € pro Kalenderjahr innerhalb der gesamten EU überschreiten oder gem. § 3c Abs. 4 S. 2 UStG auf die Lieferschwellen-Regelung verzichtet haben.
Wird die Schwelle von 10.000 € einmal überschritten, müssen sich Online-Händler in jedem Mitgliedstaat, in den anschliessend Lieferungen erfolgen, steuerrechtlich registrieren und dort die Umsatzsteuer abführen. Bei der Ermittlung des Schwellenwertes werden nicht nur die Nettowerte für Waren errechnet, sondern zusätzlich erbrachte Dienstleistungen auf elektronischem Wege addiert. Darunter fallen beispielsweise kostenpflichtige Webinare, Downloads von eBooks oder Fotos. Online-Händler, die sowohl Waren als auch elektronische Dienstleistungen verkaufen, müssen die Nettowerte der Waren und Dienstleistungen somit zusammenrechnen. Sollte die Lieferschwelle von 10.000 € hingegen nicht erreicht worden sein, ist die Umsatzsteuer wie zuvor im Ursprungsland abzuführen.
OSS-Verfahren
Infolge der niedrigen Schwellenwerte für innergemeinschaftliche Lieferungen entsteht für Händler ein erhöhter Registrierungsaufwand im EU-Ausland. Es besteht jedoch die Möglichkeit, das sog. One-Stop-Shop Verfahren (kurz: OSS-Verfahren) zu nutzen. Das Verfahren ermöglicht es Online-Händlern, sich nicht mehr kostenpflichtig in mehreren Mitgliedstaaten registrieren zu müssen. Stattdessen können sie sich beim deutschen Bundeszentralamt für Steuern anmelden und die anfallenden, ausländischen Umsatzsteuern zentral abführen. Die Nutzung des OSS-Verfahrens erfolgt auf freiwilliger Basis. Sollte das OSS-Verfahren nicht genutzt werden, entstehen durch die Regelungen neue Registrierungsverpflichtungen in den verschiedenen Mitgliedstaaten.
Online-Händler, die Telekommunikations-, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen oder auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistungen an Privatpersonen innerhalb der EU anbieten, konnten bereits am sog. Mini-One-Stop-Shop Verfahren (kurz: MOSS-Verfahren) teilnehmen und ausländische Umsatzsteuern direkt beim Bundeszentralamt für Steuern abführen. Das bisherige MOSS-Verfahren wurde nun jedoch durch das OSS-Verfahren ersetzt. Unternehmer, die bereits für das Vorgängerverfahren Mini-One-Stop-Shop registriert waren, nehmen automatisch am OSS-Verfahren teil.
Für wen gelten die neuen Regelungen?
Von den neuen Regelungen sind Online-Händler betroffen, die grenzüberschreitend innerhalb der EU Waren oder elektronische Dienstleistungen verkaufen. Weiterhin berühren die Neuregelungen gem. § 3c Abs. 1 S.3 UStG i.V.m. § 3a Abs. 5 UStG nur den B2C-Handel. Der B2B-Verkehr bleibt bislang außen vor.
Was gilt bisher für Online-Marktplätze?
Bereits seit dem 1.1.2019 wurde mit § 25e UstG eine Regelung eingeführt, mit der bei der Nutzung elektronischer Marktplätze Umsatzsteuerhinterziehungen verhindert werden sollen. Danach haftet der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes für die nicht entrichtete Steuer aus der Lieferung eines Unternehmers, die auf dem von ihm bereitgestellten Marktplatz rechtlich begründet wurde. Ziel dieser Regelung ist es, die Betreiber neben ihren eigenen wirtschaftlichen Interessen unter bestimmten Voraussetzungen auch für die aus diesen Aktivitäten entstandene und nicht an den Fiskus abgeführte Umsatzsteuer in die Verantwortung zu nehmen. Der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes kann dieser Haftung grundsätzlich entgehen, wenn er eine entsprechende Erfassungsbescheinigung der Online-Händler nach § 22f UstG vorlegt.
Was ändert sich für Online-Marktplätze?
Die Regelungen zur Marktplatzhaftung gelten weiterhin, werden durch das JStG jedoch verschärft. § 3 Abs. 3a UstG sieht vor, dass Online-Marktplätzte unter bestimmten Voraussetzungen Steuerschuldner für Lieferungen der Online-Händler werden, indem ein Reihengeschäft fingiert wird. Nach dieser Fiktion werden Unternehmer, die Lieferungen von Gegenständen durch die Nutzung ihrer elektronischen Schnittstelle unterstützen, so behandelt, als hätten sie selbst Gegenstände erhalten und geliefert. Eine elektronische Schnittstelle ist dabei nach § 3 Abs. 3a S. 3 UStG ein elektronischer Marktplatz, eine elektronische Plattform, ein elektronisches Portal oder Ähnliches.
Erfasst werden dabei gem. § 3 Abs. 3a S. 1 UstG Lieferungen von Waren eines nicht in der EU ansässigen Online-Händlers, dessen Versendung von Waren innerhalb der EU beginnt und endet. Dies gilt z.B. für in China ansässige Unternehmer, die Waren aus Warenlagern innerhalb der EU an Verbraucher in der EU versenden. Außerdem werden nach § 3 Abs. 3a S. 2 UstG Fernverkäufe eingeführter Waren mit einem Sachwert bis zu 150 € aus Drittländern erfasst. Hierunter fallen beispielsweise Warensendungen von Unternehmern aus China mit einem Wert bis zu 150 € an Verbraucher innerhalb der EU. In diesen Fällen findet die Regelung der Erfassungsbescheinigung nach § 22f Abs. 1 S. 2 UstG keine Anwendung.
Betreiber von Marktplätzen können gem. § 18j UStG nun auch für Umsätze, die dieser Lieferfiktion unterliegen, das OSS-Verfahren in Anspruch nehmen.
Verfahren für Einfuhren aus Drittländern bis 150 €
Für Sendungen aus Drittländern mit einem Höchstwert von 150 €, die direkt an einen Verbraucher in der Union versandt werden, sieht § 21a UstG ein besonderes Verfahren zur Erhebung der Umsatzsteuer vor (sog. Import One Stop Shop Verfahren, «IOSS-Verfahren», siehe weitere Details unten). Danach kann der Online-Händler die Anmeldung durch den Zusteller vornehmen lassen. Die zuvor geltende Steuerbefreiung für Kleinbetragssendungen bis 22 € nach § 1a EUStBV ist entfallen.
Umsetzung im Online-Shop
Die einheitliche Lieferschwelle i.H.v. 10.000 € für die gesamte EU hat natürlich Auswirkungen auf den Online-Shop – die unterschiedlichen Umsatzsteuersätze innerhalb der EU erschweren nicht nur die Preiskalkulation, sondern auch die Preisauszeichnung. In der zentralen Norm § 1 Abs. 1 PAngV wird geregelt, dass gegenüber Verbrauchern der Gesamtpreis anzugeben ist. Unter Gesamtpreis ist der Preis zu verstehen, der einschließlich der Umsatzsteuer und sonstiger Preisbestandteile vom Verbraucher zu zahlen ist.
Nach § 1 Abs. 2 Nr. 2 PAngV ist zusätzlich zum Grundpreis anzugeben, dass die Umsatzsteuer enthalten ist (z.B. durch den Hinweis „inkl. MwSt.“). Die konkrete Höhe der Umsatzsteuer muss hingegen nicht angegeben werden. Erforderlich ist danach gegenüber Verbrauchern der Bruttopreis, die Auszeichnung des konkreten Umsatzsteuersatzes ist nicht zwingend. Um die Gesamtpreise trotz variierender Umsatzsteuersätze innerhalb der EU auszuzeichnen, kommen drei Lösungsmöglichkeiten in Betracht:
1. Anpassung der Brutto-Preise
Zunächst könnten die in Deutschland verlangten Brutto-Preise erhöht und an die anderen europäischen Umsatzsteuersätze angeglichen werden. Die Angabe der Mehrwertsteuer in konkreter Höhe ist nicht erforderlich. Die Preisangabenverordnung (PAngV) erfordert nur den Hinweis, dass die Umsatzsteuer enthalten ist. Die rechtlichen Vorgaben wären damit erfüllt. Auf diese Weise könnten Verluste durch höhere Steuersätze in anderen Mitgliedstaaten abgefangen werden. Eine Erhöhung der Preise bringt allerdings immer Wettbewerbsnachteile mit sich.
2. Beibehaltung der Bruttopreise
Die zweite Möglichkeit besteht darin, die deutschen Bruttopreise beizubehalten. Auch hier wären die Anforderungen nach der Preisangabenverordnung erfüllt. Die Angabe der Mehrwertsteuer in konkreter Höhe ist nicht erforderlich. Die rechtlichen Vorgaben wären damit erfüllt. Je nach Mitgliedstaat und dem dort geltenden Steuersatz liegen der Berechnung in diesem Fall jedoch niedrigere Nettopreise zugrunde und die Marge wird geringer.
3. Einrichtung von Ländershops
Die dritte Möglichkeit besteht in der Einrichtung von Ländershops. Diese Möglichkeit bringt jedoch einen höheren Aufwand mit sich, die Kunden bekämen jedoch den für sie angepassten Preis angezeigt.
Die Europäische Kommission rechnet jedenfalls mit einem Preisrückgang aufgrund des intensiveren Wettbewerbs und weniger Verwaltungsaufwand.
Wie können Schweizer E-Commerce Händler die neuen Regelungen umsetzen?
Wie oben aufgezeigt, ändert sich die steuerrechtliche Behandlung des Online-Handels in Deutschland und den anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union. Schweizer E-Commerce-Händler müssen die gesetzlichen Änderungen genauestens prüfen, wenn es um den Fernabsatz von Waren und Dienstleistungen an Privatpersonen in Deutschland und in andere Mitgliedstaaten der Europäischen Union geht.
Seit dem 1. Juli 2021 ist grundsätzlich die Einfuhrumsatzsteuer unabhängig von ihrem Wert auf allen eingeführten Waren zu kommerziellen Zwecken zu entrichten. Daher wurde eine Sonderregelung für Fernverkäufe von aus Drittländern wie der Schweiz eingeführten Gegenständen geschaffen, um die Erklärung und Entrichtung der beim Verkauf von Waren mit geringem Wert bis zu 150 € geschuldeten Umsatzsteuer zu erleichtern.
Um den Registrierungsaufwand gering zu halten, kann das IOSS-Verfahren für Waren mit einem Sachwert bis zu 150 € in Anspruch genommen werden. Hierfür muss sich der Schweizer E-Commerce-Händler mithilfe eines in einem EU-Mitgliedstaat ansässigen Fiskalvertreters steuerlich registrieren lassen. Es genügt die Registrierung in einem EU-Mitgliedstaat für das gesamte Unionsgebiet. Der Fiskalvertreter ist für die monatliche Abrechnung und Bezahlung der Umsatzsteuer zuständig. Die zuständige Steuerbehörde ist diejenige, bei der die IOSS-Registrierung beantragt wurde. Die Rechnungen an die Endkunden müssen jeweils mit dem anwendbaren Umsatzsteuersatz des Ziellandes ausgestellt sein.
Für Waren mit einem Sachwert über 150 € sowie für verbrauchsteuerpflichtige Waren (z.B. Alkohol und Tabak) ist das IOSS-Verfahren nicht anwendbar. Zunächst muss der Schweizer Unternehmer oder ein beauftragter Zollagent im Standardverfahren die Warensendung beim Zoll für die Überbringung in den zollrechtlich freien Verkehr anmelden. Dort werden die Zollabgaben nach dem jeweiligen Zollsatz fällig. Da es keine Sonderregelungen gibt, wird bei einem Drittlandimport auch die Einfuhrumsatzsteuer nach dem jeweiligen Steuersatz fällig. Diese muss beim Sendungsempfänger vereinnahmt und dann an die jeweilige Steuerbehörde entrichtet werden. Zu beachten ist, dass auch hier die Steuer in dem Mitgliedstaat anzumelden und zu bezahlen ist, in dem die Warenbeförderung endet. Dementsprechend ist für jeden Mitgliedstaat, in den Waren geliefert werden, eine eigene Zollanmeldung und eine Steuerabführung an die zuständige Behörde vorzunehmen. Mit anderen Worten, das Verfahren ist administrativ wesentlich aufwendiger gegenüber dem IOSS-Verfahren für qualifizierende Warenlieferungen mit einem Sachwert bis 150 €. Schweizer E-Commerce-Händler sollten daher rechtzeitig prüfen, ob das IOSS-Verfahren für ihre Warenlieferungen anwendbar ist und die notwendigen Schritte zur Registrierung unternehmen.
Fazit
Mit dem JStG 2020 wurden die EU-Regelungen der MwStSystRL zum E-Commerce-Paket umgesetzt. Das Ziel des Gesetzes, bestehende Besteuerungslücken im E-Commerce zu schließen, ist grundsätzlich zu begrüßen. Die EU-weite Schwelle von 10.000 € wird jedoch schnell überschritten sein. Auch wenn durch das OSS-Verfahren die Registrierung und Abfuhr der Umsatzsteuern im EU-Ausland vereinfacht werden soll, indem die Meldepflichten in den jeweiligen Mitgliedstaaten entfallen, kann von einer Entlastung der Online-Händler keine Rede sein.
Schweizer E-Commerce-Händler sollten sich mit den gesetzlichen Änderungen vertieft auseinandersetzen und eine mögliche Registrierung in der Europäischen Union mittels Fiskalvertreters prüfen, wenn es um den Fernabsatz von Waren und Dienstleistungen an Verbraucher in Deutschland und in andere Mitgliedstaaten der Europäischen Union geht.
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